及其产生是什么原因。研究税务会计原则与财务会计原则的差异,旨在探讨怎么样构建符合国际化发展势头的税务会计与财务会计的关系模式。
税务会计原则 财务会计原则 比较
不论在税收学中、还是在会计学中,有关“原则①”问题,都是其学科理论的核心内容,由于它是构建最佳税收规范、最佳会计规范的法则或标准。换言之,假如没“原则”,也就没灵魂;而介于税收学与会计学之间的、或者说两者交叉的边缘学科——税务会计,其“原则”应该是税收原则与会计原则的“结合”。但因“税法至上”,税务会计原则以税法为主导,凡符合其需要的会计原则,它就承认;不完全符合其需要的会计原则,它就有限承认或有条件承认;不符合其需要的会计原则,它就不予承认。经过“筛选”与“甄别”后,逐步形成了税务会计原则。本文在探讨税务会计原则、并与会计原则对比剖析后,提出怎么样构建符合国际化发展势头的税务会计与财务会计关系。
1、税务会计原则
国家为了实质有效地对纳税人稽征税款,在税收原则指导下,通过税法体现并逐步形成了税收核算原则。假如站在纳税人的角度,税收核算原则就是税务会计原则。税务会计虽然要遵循会计的一般程序和办法②,但它需要以税法为导向,因此,美国学者觉得,美国的国内收入法典既是联邦税收的最高法律,也是税务会计的理论与办法指南,如是,税务会计原则也就隐含在国内收入法典之中。我觉得,包含国内在内的世界各国,其税务会计原则都隐含在税法中,它虽然远远不如会计原则那样明确、那样公认、那样耳熟能详,但其刚性、其硬度,却要明显高于会计原则,纳税人一旦违反,就要遭到税法等有关法律的惩处。
国内台湾学者觉得,税务会计原则一般包含③:1.租税法律主义原则;2.命令不能抵触法律原则;3.法律不追溯既往原则;4.新法优于旧法原则;5.特别法优于普通法原则;6.实体从旧程序从新原则;7.从新从轻原则;8.实质征税原则;9.没有妨碍财务会计原则;10.账证适法原则。这类讲解主如果从税款征收核算的特征进行的系统总结和概括,这类特征或原则,在国内国内的税法中也多有体现④;但站在纳税主体的角度,依据税法规定和税收原则,并借鉴会计原则,怎么样抽象出税务会计应遵循的法则或标准,可能愈加体现税务会计的需要。
在会计中,反映会计信息水平特点原则、会计要点确认与计量原则及其修正原则,其基本精神大多也适用于税务会计,但因税务会计与税法的特定联系,税收原则理论和税收立法原则会很明显地影响、甚至主导税务会计原则,除此之外,还应体现税务会计主体的税收利益,这就逐步形成了税务会计原则。笔者觉得,税务会计原则主要应有:
税法导向原则
税法导向原则亦称税法遵从⑤原则。税务会计应以税法为准绳,在财务会计确认、计量的基础上,再以税法为判断标准进行重新确认和计量,在遵从或不违反税法的首要条件下,履行纳税义务,寻求税收利益。该原则体现“税法至上”,税法优先于会计法规等其他普通法规。
以财务会计核算为基础原则
该原则适用于税务会计与财务会计混合的会计模式。只有当某一买卖、事情按会计准则、规范在财务会计报告日确认将来,才能确认该买卖、事情按税法规定确认的应课税款;依据会计准则、规范在财务报告日尚未确认的买卖、事情可能影响到当日已确认的其他买卖、事情的最后应课税款,但只有在依据会计准则、规范确认致使征税效应的买卖、事情之后,才能确认这类征税效应,其基本含义是:对于已在财务报表中确认的全部买卖事情的当期或递延税款,应确觉得当期或递延所得税负债或资产;依据现行税法的规定计量某一买卖事情的当期或递延应纳税款,以确定当期或将来年份应对或应退还的所得税金额;为确认和计量递延所得税负债或资产,不预期将来年份赚取的收益或发生的成本的应纳税款或已颁布税法、税率变更的将来实行状况。
应计制原则与达成制原则
因为收付达成制不符合财务会计要点的确认、计量原则,不可以用于财务会计报告目的⑥,为了更多的借用于财务会计记录,减少税收征管本钱,现在大部分国家的税法都同意应计制原则。但在其被用于税务会计时,与财务会计的应计制还是存在明显差异:第一,应该考虑税款支付能力原则,使得纳税人在最有能力支付时缴纳税款。第二,确定性的需要,需要收入和成本的实质达成具备确定性。比如,在收入的确认上,应计制的税务会计因为在一定量上被支付能力原则所覆盖而包括着肯定的收付达成原则,而在成本的扣除上,财务会计使用稳健原则列入的某些估计、预计成本,在税务会计中是不可以够被同意的,后者强调“该经济行为已经发生”的限制条件,从而起到保护政府税收收入的目的。第三,保护政府税收收入。这样来看,税务会计是有条件地同意应计制原则,体现的是税收实用主义。
各国早期的税法都是按收付达成原则计税,由于它体现了现金流动原则,该原则是确保纳税人有能力支付应纳税款而使政府获得财政收入的基础。现在,达成制原则一般只适用于小企业、非营利组织和个人的纳税申报。假如税法明确规定某些涉税事情使用收付达成制原则,税务会计则应以实质收付现金为标准确认、计量应税收入与可扣除本钱、成本。
历史本钱计价原则
按历史本钱计价原则进行会计处置,既有益于对资产、负债、所有者权益的存量计量,也有益于对收入、成本、收益的流量计量,因此,可以客观、真实地反映企业的财务情况和财务成就。在财务会计中,该原则有肯定的局限性,为纠正其不足,可以参考判断标准,对资产计提减值筹备等,从而对历史本钱计价原则进行修正。但在税务会计中,除税法另有规定外,纳税人需要遵循历史本钱计价原则,由于它具备确定性与可验证性。
有关性原则
与财务会计的有关性原则不同,税务会计的有关性体目前所得税负债的计算,是指纳税人当期可扣除的成本从性质和根源上需要与其获得的收入有关。
配比原则
配比原则是财务会计中对某一会计期间的收入与其有关的成本合适比,以正确计算当期损益并据以进行收益分配。税务会计的配比原则是在所得税负债计算时,应按税法确定收入并界定同期可扣除成本,即纳税人发生的成本应在成本应配比或应分配的当期申报扣除。
确定性原则
确定性原则是指在所得税会计处置过程中,按所得税税法的规定,在应税收入与可扣除成本的实质达成上应具备确定性,即纳税人可扣除的成本不论何时支付,其金额需要是确定的。该原则适用于所得税的税前扣除,凡税前扣除的成本,如财产损失等,需要是真实发生的、且其金额需要是可确定的。
合理性原则
合理性原则是指纳税人可扣除成本的计算与分配办法应符合一般
的经营常规和会计惯例。该原则是定性原则而非定量原则,具备较大的弹性空间。对同一买卖事情的认定和会计处置,征纳双方角度不同、利益不同,对是不是“合理”会有不一样的讲解。税务会计信息应该具备“合理性”的充分说服力。
划分营业收益与资本收益原则
营业收益与资本收益具备不一样的来源、担负着不一样的纳税责任。营业收益是指企业通过其平时性的经营活动而获得的收入,一般表现为现金流入或其他资产的增加或负债的降低,其内容包含主营业务收入和其他业务收入两个部分,其税额的课征标准一般按正常税率计征。资本收益是指在供应或交换税法规定的资本资产⑦时所得的利益,资本收益的课税标准具备很多不同于营业收益的特殊规定。因此,为了正确地计算所得税负债和所得税成本,应该遵循两种收益的划分原则。这一原则在美、英等国的所得税会计中有比较详尽的规定⑧,国内现行税法对两类收益尚未拟定不一样的税收政策。
税款支付能力原则
税款支付能力与纳税能力有所不同。纳税能力是指纳税人应以适当的标准确定计税基数,有同等计税基数的纳税人应负担同一税种的同等税款。因此,纳税能力体现的是合理负税原则。与企业的其他成本支出有所不同,税款支付需要全部是现金支出,因此,在考虑纳税能力的同时,也应考虑税款的支付能力。税务会计在确认、计量、记录收入、收益、本钱、成本时,应尽量选择保证税款支付能力的会计处置办法。
谋划性原则
税务会计既要保证依法计税、纳税,又要尽量地争取纳税人的最大税收利益。因此,选择哪种会计政策、使用何种税务谋划策略,需要事先进行周密地谋划。“税务会计的目的不是会计,而是收益。”因此,它还具备财务职能,具备预测性。
因为现在国内尚未拟定《税收基本法》,税制正处于转型期,非常难完整系统地体现税收核算原则——税务会计原则⑨。因此,探讨税务会计原则,既是学科理论建设的需要,也是会计实务的需要。
2、税务会计原则与财务会计原则的比较
国内会计准则建设已经快步走上了与国际会计准则、国际财务报告准则的趋同的道路,国内的税制改革也已明确与税收国际惯例接轨、协调,两者改革的大方向无疑是正确的,但怎么样构建符合国内国情的税法与企业会计准则、规范的最佳关系模式,正确处置财务会计原则与税务会计原则的差异,应该是大家不能不面对的现实问题。
因为税务会计导向与财务会计导向不同,体目前两者的“原则”上,不止是名字不同,而且即便名字相同,其含义也不相同。在对待财务会计原则上,通过税务会计原则体现的税收原则,具备明显的“好恶”和“取舍”;而假如站在财务会计的角度看税务会计原则,则或许会觉得其存在很多的“不合理”。在企业会计实务中,两类会计原则都要看重、都要遵循。遵循财务会计原则以保证财务会计报告水平,遵循税务会计原则以保证税务会计报告水平;对前者,会计界比较明确、比较看重,而对后者,则比较模糊、比较轻视。因此,大多数企业都有被税务机关处罚或再处罚的“历程”,这与会计职员不清楚、不看重税务会计原则有直接关系。
历史本钱原则的比较
可以说,税法对历史本钱原则最为一定,甚至当会计界对历史本钱计价原则求全责备时,当企业会计准则、规范在某些状况下舍弃历史本钱原则时,税法仍然一往情深,坚决恪守这一原则,强调企业资产背离历史本钱时,“需要以有关资产隐含的增值或损失按税法规定的适合方法反映和确觉得首要条件。”譬如对企业股份制改造过程中发生的资产评估增值,会计需要调整相应账户,但税法对此并不认同,仍按原账面价值计算应税所得;再譬如《企业会计规范》、资产减值准则需要对非货币性资产全方位计提减值筹备,从而调整有关资产原入账价值,但税法除对坏账筹备有限度地承认外,其他概否认,由于不符合确定性原则。
税法这样坚持历史本钱原则是什么原因在于税款的征纳是法律行为,其合法性需要有靠谱的证据做支持。与公允价值相比,历史本钱原则确实在某些状况下不可以真实地反映资产等要点的价值,但它的靠谱性强,在涉税诉讼中可以提供有力的证据,因此,税法一般不会同意公允价值而舍弃历史本钱,除非历史本钱没有时。而会计则不然,会计准则、规范在多处引入现金流量现值、可收回金额等公允价值定义,以保证财务会计信息的靠谱和真实,这就势必带来很多的纳税调整事情。
权责发生制原则的比较
会计准则、规范规定,企业的会计核算应当以权责发生制为基础,而税法却是权责发生制与收付达成制的结合或称修正的权责发生制。
根据权责发生制,企业需要以经济业务中权利、义务的发生为首要条件进行会计处置,这与税法确定纳税义务的精神是一致的,因此,税法对权责发生制大体上持一定态度。这在所得税上有明显表现——应纳税所得额就是在财务会计收益基础上调整的;而在其次,权责发生制带来了很多的会计估计,税法对此持保留态度。当权责发生制不利于税收保全时,税法不能不采取防范手段。譬如增值税对于销项税额的计算,税法支持权责发生制,即不论企业是不是实质收到包含销项税额在内的销货款,企业都应依法准时确认增值税的纳税义务;但对于进项税额的抵扣,税法规定,企业需要在规定时间内到主管税务机关进行认证,不符合认证条件与符合认证条件但未在规定时间内申报抵扣的,其进项税额不能抵扣,这与权责发生制并不相符。在权益法下,当投资企业按持股比率确认其投资收益时,遵循的是权责发生制,但该收益实质上是未达成的所得,税法出于靠谱性的考虑,仍恪守了达成制原则,即只有在企业实质收到被投资方发放的股息、红利时,才计入当期的应税所得。对房产开发企业,其预收款要作为应税营业额计缴营业税,遵循的也是达成制原则。
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